تهیه کننده :

استاد مربوطه :

فصل 2                                    
تئوری حسابداری و تحقیقات حسابداری              
اهداف آموزشی فصل 
بعداز مطالعه این فصل باید بتوانید:

معنای روش علمی را دریافته و تفاوت بین استدلال قیاسی(استنتاجی)و استدلال استقرایی را درک کنید 
معلوماتی در مورد ماهیت تحقیقات اثباتی حسابداری بدست آورید. 
دریابید که حسابداری هنر است یا علم.
گرایشات اصلی تحقیقات حسابداری را بشناسید.
مقدمه                                         
 
تحقیقات حسابداری و روش های علمی:  
تئوریها می کوشند روابط را توضیح داده یا پدیده ها را پیش بینی  کنند 
گرچه تئوری حسابداری حوزه وسیعی از دیدگاههای  فلسفی را در بر می گیرد ، اما تمرکز ما بر تئوری هایی است که حاصل فرآیند تحقیق باشد . 
تئوری باید شامل  مجموعه ای از فرضها باشد ، که بتوان از طریق روشهای آماری آنها را آزمون نمود  .
  تئوری شامل یک سری نتایج است که از فرضهای آن بدست می آید که نتایج می تواند حاصل قیاس یا استقرا باشد 

استفاده از روش قیاسی واستقرایی از دهه 1920رواج یافت. مشخص کردن اهداف مهم ترین مقوله در روش قیاسی است و هدف های مختلف، باعث به وجود آمدن روش ها و قواعد اجرایی مختلفی می گردداما علی رغم این اهمیت، رویکرد قیاسی اهداف استفاده کنندگان را نادیده گرفته وتنها از سال 1970میلادی توجه به اهداف صورتهای مالی مهم ترین قاعده تلقی گردید.
هرچندکه پس از 75سال  از کاربرد روش قیاسی،هنوز هیچ تئوری مشخصی ارائه نشده اما دستاوردهای مهمی عاید شده مانند: تعریف مفروضات زیربنایی از قبیل فرض تفکیک شخصیت، فرض تداوم فعالیت ،فرض واحد اندازه گیری،فرض لزوم دوره مالی و یا اصولی مانند اصل بهای تمام شده ،اصل تحقق درآمدواصل تطابق  که به عنوان اصول حسابداری نامیده و بدنه اصلی  دانش حسابداری موجود را تشکیل می دهد.
اندیشمندانی که از روش قیاسی استفاده نموده اند :پیتون،کانینگ سوینی،ادواردزوبل،اسپیروزو مونیتز.

  روش های علمی به چند تقسیم می شوند :
برحسب استدلال:قیاسی و استقرایی
برحسب ماهیت:دستوری و توصیفی 
طبقه بندي بر حسب استدلال
-  استدلال قياسي: (ازکل به جزءرسیدن)در رويكرد قياسي پژوهشگر با عنايت به كليات به جزئيات پي مي برد. بدين ترتيب كه ابتدا اهداف گزارشگري مالي مشخص مي شود سپس يكسري مفروضات محيطي، زيربنايي و اصول حسابداري تعريف مي شوند و نهايتا به كمك مفروضات و اصول تعريف شده استانداردهايي براي رسيدن به اهداف گزارشگري مالي تدوين مي شود.مثال صفحه 51
-  استدلال استقرايي: (از جزءبه کل رسیدن)رويكرد استقراء كه احتمالا قديمي ترين نوع استدلال در تدوين تئوري حسابداري مي باشد بر مشاهده، استنتاج و تعميم بر اساس مشاهدات تاكيد دارد بدين ترتيب كه فرآيند تدوين تئوري از طريق تعميم نتايج حاصل از مشاهدات محدود به كل جامعه انجام مي گيرد.
مانند بیانیه شماره 4هیات اصول حسابداری 

مقایسه روش قیاسی و استقرا باهم دیگر:
فرآیند قیاسی بر این اساس قرار دارد که از کل به جزءمی رسیم هدف بخش مهمی از این شیوه استدلال است  واز یکسری اصول مسلم یا بدیهیات به نتیجه می رسیم از نقاط ضعف آن این است که اگر یکی از فرض های مسلم یا بدیهیات نادرست باشد همه نتایج نادرست خواهد بود و محدود به یکسری اصول مسلم می باشد.
استدلال استقرایی براین اساس قراردارد که باید از جزءبه کل رسید بدین گونه که مجموعه ای از مثالهای خاص ارائه و ادعا می شود که این مثالها از یک کل بزرگتر هستند و بدین گونه یک دیدگاه خاص را تعمیم می دهیم  نقطه قوت آن این است که الزاما به یک ساختار یا الگویی ارزشی تعین شده محدود نمی شود پژوهش گر آزادی عمل دارد تا هر آنچه را به  نظر آن مهم و اثر گذار است مورد مشاهده قرار دهد نقطه ضعف آن این است که مشاهده کننده احتمالا ناآگاهانه تحت تاثیر این اندیشه قرار می گیرد که چه روابطی مهم هستند واینکه چه داده های را مورد مشاهده و تحقیق قرار دهد نقطه ضعف دیگر روش استقرایی این است که به احتمال زیاد در حسابداری داده های خام شرکت های مختلف متفاوتند و از این شاید نتوان نتیجه را به کل تعمیم داد .
قیاسی =دستوری 
استقرایی =توصیفی 
استقرا واقعی تر از قیاسی است چون قابل مشاهده است .

طبقه بندي بر حسب ماهيت
-   ماهيت دستوري(هنجاري):در تئوری های دستوری  آنچه که باید باشد بیان می شود یعنی راه وجود دارد که کارها بایستی براساس آن انجام شودمثال فرضی که می گوید گزارش های حسابداری باید مبتنی بر خالص ارزش بازیافتنی داراییها باشد نشانگر سیستم دستوری است  
-  ماهيت توصيفي:تئوری های توصیفی برای یافتن رابطه ای که واقعا وجود دارند،کوشش می کند  مبتنی بر مشاهده و آزمون است به عبارت دیگر،تائوری های توصیفی ،آن چرا که هست بیان می کند مثال مطالعه واتس و زیمرمن نمونه ای عالی از تئوری های توصیفی است .
رویکردهای استقرایی معمولا می کوشند توصیفی باشند.
سیتمهای مبتنی براستدلال قیاسی اغلب دستوری هستند .

تئوری های اثباتی حسابداری 
تئوري اثباتي: اگر پژوهشگري در صدد برآيد در زمينه توان پيش بيني وتوان توجيه يک پديده خاص تحقيق کند نوع تحقيق در گروه اثباتي قرار خواهد گرفت و تئوري هايي را که در اين زمينه ارائه مي شوند تئوري هاي اثباتي مي نامند.يک تئوري اثباتي با فرضهايي شروع ميشودو ازمجراي استدلال قياسي در صدد برمي آيد درباره شيوهاي که کارها انجام خواهد شد پيش بيني هاي بنمايد.هنگامي که اين توان پيش بيني با آنچه در دنياي واقعي رخ مي دهد مقايسه شود اگر صحت پيش بيني ثابت گردد در آن صورت مي گويند که تئوري مزبور توان توجيه يا توضيح رخدادها را دارد.

از ديدگاه حسابداري با استفاده از تئوري اثباتي ميتوان پيش بيني کرد که اگر شرايط خاصي وجود داشته باشد از سيستم هاي خاص حسابداري استفاده خواهد شد.اغلب تئوري هاي اثباتي بر پايه مشاهده قرار مي گيرند.در زمينه تئوري اثباتي حسابداري نه تنها موضوع پيش بيني رويدادهاي آينده مطرح است بلکه درصدد برمي آيند پديده رخ داده را توجيه نمايند.تئوري اثباتي حسابداري به گونه اي نيست  که بگويد چه روشي مي تواند داراي کارايي بيشتر باشدويا نسبت به بقيه منصفانه تر باشد واتس و زيمرمن مي گويند : تئوري اثباتي حسابداري توجه خود را به توجيه سيستم حسابداري معطوف مي نمايد. آن به گونه اي طرح شده است که ميتوان بدان وسيله توجيه کرد که اين موضوع را پيش بيني نمود که چه شرکت هايي از يک روش خاص حسابداري استفاده خواهند کرد يا استفاده نخواهند کرد ولي در مورد اين که شرکت چه روشي را بايد به کار ببرد هيچ مطلبي نمي گويد.

اصطلاح نگرش اثباتی در ادبیات حسابداری توسط جنسن(gensen (مطرح شد.وی می گوید تحقیق در حسابداری به جزء یک یا دو استثنا قابل ملاحظه،غیر علمی است .

همکاران جنسن حسابداری مالی سنتی را غیر علمی می دانند زیرا بیشترین تمرکز بر رعایت دستور العمل ها بوده و توجه بسیار اندک بر تدوین نظریه ها بوده است .

تحقیقات حسابداری اثباتی در مورد تئوری نمایندگی قابل ملاحظه است فرضیه زیر بنای تئوری نمایندگی این است که افراد درجهت بیشترین منافع شخصیتشان عمل می کنند .

دستاورد دیگر تئوری حسابداری اثباتی به فرضیه یکنواختی سود مربوط است هپ ورث( (Hep worthمی گوید اهداف مدیریت ممکن است لزوما حداکثر سازی سود نباشد بلکه بیشتر یکنواختی سود در طی سالهای متمادی باشد پس از دهه 70و رواج حسابداری اثباتی باتحقیقاتی که انجام شد تئوری اثباتی در حسابداری فرض نمود که قیمت سهام به جریانات نقدی بیشتر از سود گزارش شده بستگی دارد .
انتقادات بر رویکرد اثباتی حسابداری 
1.مفهوم تئوری اثباتی از کمبود فلسفه علمی رنج می برد و یک نام بی مسمی است زیرا تئوری های علوم تجربی عبارت آن چه هست را ایجاد نمی کنند.
2.مبنای مطالعه رویه های حسابداری بی اساس است.
3.تئوری های حسابداری علی رغم ادعاهایی که می شود بار ارزشی ندارند .
4.این نگرش به جای این که یک تئوری حسابداری باشد یک جامعه شناسی علمی است.
5.استانداردهایی که برای ارزیابی تئوری های اثباتی ارائه گردیده بسیار ضعیف است.
تئوری های کلان و خرد
رویکرد استقرایی می کوشد روابط دنیای واقعی را یافته و توضیح دهدکه در قلمرو توصیف قرار می گیرد . قیاسی از نظر محتوا کلان است در حالیکه استدلال استقرایی از نظر محتوا معمولأ خرد است .  
از آنجا که فرضهای سیستم های قیاسی ماهیتا کلی و فراگیر هستند، نتایج جامع باید داشته باشند . 
نمونه هایی از رویکرد کلان در حسابداری تئوری هایی هستند که از یک سیستم ارزشیابی واحد برای تمام حسابها دفاع می کنند. 
  سیستم های استقرایی از آنجا که مبتنی بر پدیده های دنیای واقعی هستند می توانند به شکل واقع گرایانه تنها بر بخش کوچکی از محیط مربوطه متمرکز شوند . 

مکمل بودن روش قیاسی و استقرا :
سیستم قیاسی غالبا دستوری هستند اما رویکردهای استقرایی  معمولامتمایل به توصیفی بودند این ویژگی ها ناشی از ماهیت رویکردهای قیاسی و استقراست .
روش قیاسی اساسا سیستم بسته و غیر مشاهدهای است که نتایج  آن بستگی تام به مفرضات زیر بنایی آن دارد ولی رویکرد استقرا برعکس  به دلیل این که سعی در بیان دنیای واقعی دارد ماهیتا توصیفی است . 
تمایز بین دوروش ممکن است از لحاظ بیان مفاهیم و ماهیت مفید باشداما در عمل این تمایز کاربرد ندارد. برای انجام تحقیقات این دو روش مکمل یکدیگر هستند ولی لزوما از یک الگوی دقیق پیروی نمی کند. در حسابداری، تحقیقات استقرایی می تواند به روشن روابط و پدیده های موجود در محیط تجارت کمک کند.این قبیل تحقیقات در فرآیند تدوین خط مشی ها که با کاربرد روش قیاسی انجام شده به توصیه روش ها و قواعداجرایی کمک می کند بکارگیری توام  دو روش بیشترین فایده را دارد .

حسابداری علم است یا هنر ؟
هم ساختارقانونگذاری و هم رویه های عمل حسابداری گاهأ  این سوال را پیش می کشند که حسابداری هنر است یا علم . برخی از نویسندگان در دهه 1940 حسابداری را علم فرض کرده و برخی دیگر حسابداری را بسیار نزدیک به هنر  (فن ، مهارت ) معرفی کرده اند . استرلینگ بر این باور است که حسابداری آنگونه که در حال حاضر مورد استفاده قرار می گیرد به واسطه شیوه تعریف مسایل توسط حسابداران به هنر نزدیکتر است تا علم ( مانند روشهای محاسبه استهلاک ). سه مثال از سایر رشته های علمی (اقتصاد سنجی  ، هواشناسی و انسان شناسی ( نشان می دهند که علم همیشه دقیق نیست و دانشمندان هم همیشه بر سر نتایج کارشان با هم توافق ندارند . با توجه به آنچه گفته شد می توان ادعا کرد حسابداری توان بالقوه تبدیل شدن به علم را دارد . حسابداری با عوامل انسانی بسیاری در ارتباط است که کنترلشان در پدیده های فیزیکی مورد انداز گیری در علوم طبیعی بسیار دشوارتر است . پس می توان انتظار داشت که حسابداری و سایر علوم اجتماعی در اندازه گیری و پیش بینی ها دقت کمتری نسبت به علوم طبیعی داشته باشند
انواع زمینه های تحقیق درحسابداری
1- رویکرد مدل تصمیم    ) (The Decision – Model Approach

2- تحقیقات بازار سرمایه (Capital market research)   

3- تحقیقات  رفتاری   (Behavioral  Research )         

4- تئوری   نمایندگی    ((Agency  Theory            
                      
5- اقتصاد اطلاعاتInformation  Economics )    (                           

6- حسابداری انتقادی  (Critical  Accounting)                                               

1- رویکرد مدل تصمیم به این سوال می پردازد که چه اطلاعاتی برای تصمیم مورد نیاز است.
جهت گیری این رویکرد با تمرکزی که بر اطلاعات مورد نیاز برای تصمیم گیری دارد ، دستوری و قیاسی می باشد . 
دو نوع تصمیم اصلی که در رویکرد مدل تصمیم مطرح می شوند عبارند از :
  قادر ساختن استفاده کننده جهت پیش بینی بهتر جریانهای نقدی آتی 
تجزیه و تحلیل کارایی و اثر بخشی وظیفه مباشرتی مدیریت 

2- بخش قابل ملاحظه ای از تحقیقات تجربی (استقرایی ) نشان می دهند که قیمت اوراق بهادار قابل معامله توسط عموم در قبال اطلاعات جدید به شکلی سریع و بدون سویه واکنش نشان می دهند.
بنابراین فرض بر این است که قیمتهای بازار بازتاب کامل تمام اطلاعات در دسترس عموم هستند.(فرضیه بازارهای کارا)

3- یکی دیگر از زمینه های مهم تحقیق ، تحقیقات رفتاری است . مسأله اصلی تحقیقات رفتاری چگونگی اتخاذ تصمیم توسط استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری و تعیین اطلاعات مورد نیاز آنهاست . یعنی چه اطلاعاتی انتخاب می شود و این اطلاعات چگونه مورد پردازش قرار می گیرند این رویکرد توصیفی است در حالیکه رویکرد مدل تصمیم دستوری است

4-تئوری نمایندگی (تئوری قرارداد ) امروزه از انواع بسیار مهم تحقیقات حسابداری می باشد .این تئوری در نتیجه جدایی منافع مدیریت و مالکیت در شرکتهای مدرن ایجاد شد. یعنی شرایطی که در آن مالکان بیرون از شرکت هستند و در تصمیمات مدیریت  شرکت ندارند .
  مطالعات مبتنی بر تئوری نمایندگی می تواند قیاسی یا استقرایی و نمونه ویژه ای از تحقیقات رفتاری باشد.
فرض بنیادین این تئوری عمل افراد در جهت حداکثر کردن منافع شخصی شان می باشد که گاهآ می تواند در تضاد با حداکثر کردن منافع شرکت باشد. فرض مهم دیگر این است که شرکت محل یا نقطه روابط قراردادی بسیاری است که میان مدیریت ،مالکان ،اعتبار دهندگان و دولت وجود دارد.که هزینه های مختلف نطارت و برقراری روابط این گروها در نتیجه تئوری نمایندگی وجود دارد

5- روز به روز آگاهی حسابداران نسبت به بهای تمام شده تهیه اطلاعات حسابداری و منافع چنین اطلاعاتی بیشتر می شود. این امر منجر به ایجاد جنبشی نسبتأ جدبد درزمینه  تحقیقات حسابداری شده است که آن را اقتصاد اطلاعات می نامیم به طور معمول تحقیقات مبتنی بر اقتصاد اطلاعات ماهیتأ تحلیلی / قیاسی هستند

6-حسابداری انتقادی شاخه ای از حسابداری است که حسابداران را دارای نقش اساسی در حل تضا د های بین شرکت و مشارکت کنندگان اجتماعی آن نظیر نیروی کار مشتریان و عموم مردم می داندبه این ترتیب  با نقش اجتماعی فعال حسابداران در ارتباط است حسابداری انتقادی حاصل به هم پیوستگی و ائتلاف دو عرصه ی دیگر حسابداری است که در دهه 1960 توسعه یافتند
1.حسابداری در جهت منافع عمومی 
2.حسابداری اجتماعی 
یک انقلاب علمی در حسابداری ؟
تا به حال از بحث درباره گرایشهای مختلف در تحقیقات حسابداری نتیجه گرفته ایم که این حیطه در حال حاضر در وضعیت بسیار ناپایدار و متغیری قرار دارد. برخی پیش بینی کرده اند که به دلیل نارضایتی از پارادایم موجود انقلاب علمی در حسابداری رخ دهد..
پارادایم عبارتست از یک دیدگاه مشترک برای حل مساله بین اعضای مشارکت کننده در یک رشته یا علم – ازجمله پارادایم مشترک در حسابداری بهایابی تاریخی بوده که بر مبنای مفاهیم تحقق و تطابق محافظه کاری ، تداوم فعالیت ، شخصیت حسابداری و دوره زمانی استوار است
ناتوانی بهایابی تاریخی در حل مشکلات گزارشکری مالی در شرایط تورمی می باشد.